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引言
一、 出资主体
（一） 考虑因素
（二） 解决方案
（三） 相关案例
二、 出资比例
三、 许可方式
（一） 考虑因素
（二） 解决方案
（三） 相关案例
四、 出资程序
（一） 内部决策
（二） 尽职调查
（三） 资产评估
（四） 合同设计
（五） 法律谈判
（六） 合同签署
（七） 合同备案
五、 出资责任
（一） 出资违约
（二） 出资不实
六、 税务安排
（一） 营业税
（二） 增值税
（三） 印花税
（四） 所得税
七、 股权退出
（一） 股权退出的方式安排
（二） 股权转让对专利权转移的影响
（三） 专利权转移对股权转让的影响
结语
引言
在大众创业、万众创新的大时代背景下，为促进科技成果转化，技术入股已成为国家和地方基于股权激励目的倡导的一项制度安排。
与此同时，伴随着税收优惠措施等政策的出台，科技型企业、高等院校、科研机构、技术人才、社会资本等各方市场主体亦给予技术入股高度关切。
在技术入股议题中，拟作为出资财产的技术，各方最为关切的，莫过于专利权。《专利法》第四次修改后，更是单列一章（送审稿第八章）“专利的实施和运用”以鼓励和规范专利运营活动。《公司法》第三次修改后，专利权出资在理论和实践上已无障碍，但与专利权出资不同，专利使用权出资在理论上一直存有争议，各地在实践中的做法亦不相同。
在现有和将来的实务中，在公司设立、公司增资的过程中亦可能涉及专利使用权出资的问题，在PE、M&A和IPO等投资、并购、上市交易的专利尽职调查中，因为涉及的环节和细节较多，专利使用权出资的合法性判断及风险甄别等系核查中容易忽略或不够深入的难点问题。在这样的背景下，讨论专利使用权出资的问题，既具有理论价值，亦具有实践意义。
本文基于《公司法》、《专利法》、《合同法》等单行法和税法等部门法，辅以相关裁判案例，从学理、立法及司法三个维度予以考察，分析学理上的回应，考察立法上的变迁，梳理司法实践中的相关观点，并结合上海、深圳和湖南等地的实践经验，遵循能否出资、如何出资、风险防范、交易成本、如何退出的分析框架，以专利使用权出资是否必然违反资本维持原则、以何种方式安排专利使用权出资、如何设计和安排专利许可合同条款等问题为分析对象，从出资主体、出资比例、许可方式、出资程序、出资责任、税务安排、股权退出等七个方面阐述专利使用权出资的理论和实践，并提出相应的实务操作建议。
一、出资主体
（一）考虑因素
1、是否享有许可专利的权利
鉴于系以专利使用权出资，投资人享有对专利使用权予以转让的权利（以下简称“许可专利的权利”）系应有之义。《专利法》第十二条规定，“任何单位或者个人实施他人专利的，应当与专利权人订立实施许可合同，向专利权人支付专利使用费。被许可人无权允许合同规定以外的任何单位或者个人实施该专利。”
另，在学理研究上，一般认为，《专利法》第十二条关于被许可人无权允许合同规定以外的任何单位或者个人实施该专利的规定并非禁止性规定，即：经专利权人许可，被许可人可许可第三人实施专利；专利权人给予被许可人的在先许可，系基本许可；被许可人给予第三人的在后许可，系分许可。在专利权人给予被许可人分许可权的情形下，被许可人享有实施专利和许可专利的权利。在这个意义上，基于专利权人的基本许可，被许可人享有专利使用权；在专利权人给予被许可人分许可权的情形下，被许可人亦享有许可专利的权利。
2、许可专利的权利是否稳定
鉴于系以专利使用权出资，投资人享有的许可专利的权利应当稳定系应有之义。因许可专利的权利系专利权的固有权能，只要专利处于有效状态，专利权人便当然的享有稳定的许可专利的权利。但与专利权人不同，在专利权人给予被许可人分许可权的情形下，被许可人许可专利的权利来源于专利权人的许可，专利权人基于基本许可给予被许可人两项许可：实施专利的许可和（分）许可专利的许可；只有两个条件同时具备，被许可人才可能以其专利使用权出资；
若专利权人与被许可人就基本许可发生争议导致其中任何一项许可出现瑕疵，如：专利权人向被许可人收回实施专利的许可的，被许可人用以出资的专利使用权即丧失权利基础；专利权人向被许可人收回（分）许可专利的许可的，被许可人虽享有专利使用权但其给予目标公司的分许可亦丧失事实基础和法律依据。
事实上，因关于基本许可的争议是否发生系处于专利权人和/或被许可人人为因素的主观控制而导致被许可人享有的许可专利的权利并不稳定，该种不稳定与因可能被宣告无效而导致的专利权不稳定的情形具有本质区别，专利权被宣告无效更多的是基于客体不符合《专利法》规定的授权条件，系由客观因素而致。
在这个意义上，即使专利权人给予被许可人分许可权，鉴于分许可涉及专利权人、被许可人及目标公司共三方交易主体，鉴于专利权人和被许可人就基本许可发生争议的可能性考量，被许可人享有的许可专利的权利并不稳定，为确保交易安全并保障目标公司及其债权人的利益，在现行的法律环境下，建议对被许可人以其专利使用权出资予以限制。
（二）解决方案
基于前述分析，应由专利权人以其专利使用权予以出资，不论专利权人是否给予被许可人分许可的权利，被许可人均无权以其专利使用权予以出资。即：出资主体限于专利权人，专利权人以其专利使用权予以出资。
（三）相关案例
1、湖南：限于专利权人以其专利使用权出资
2014年12月9日，湖南省科学技术厅、湖南省工商行政管理局和湖南省知识产权局联合发布《关于支持以专利使用权出资登记注册公司的若干规定(试行)》（以下简称“《规定》”）。《规定》第二条规定，“在登记注册公司时允许专利权人用专利使用权作价出资，入股比例不受限制，促进财产性权利转化为资本。”基于该规定，湖南明确专利使用权的出资主体限于专利权人。
2、上海：限于专利权人以其专利使用权出资
2011年2月16日，上海市工商行政管理局发布《市工商局关于积极支持企业创新驱动、转型发展的若干意见》（以下简称“《意见》”）。《意见》第二条规定，“鼓励公司股权出资、债权转股权，盘活公司资产，促进公司财产性权利转化为资本。扩大知识产权出资范围，开展专利使用权、域名权等新类型知识产权出资试点工作。允许企业适当延长出资期限。允许公司增加注册资本时，货币出资比例以全部注册资本额为基准计算。”《意见》第二条虽未明确规定以专利使用权出资的主体限于专利权人，但据笔者了解，在工商登记实践中，工商行政管理部门目前仅接受专利权人以其专利使用权出资。
二、出资比例
第四次修改后的《公司法》第二十七条删除了“全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的百分之三十”的规定，取消了非货币财产出资比例以百分之七十(70%)为上限的规定。换言之，非货币财产出资比例可超过百分之七十(70%)；从理论上而言，甚至可以达到百分之一百(100%)。虽然实践中，投资人不可能全以非货币财产予以出资，在“双创”的政策背景下，该规定对于提高投资人以专利使用权等非货币财产予以出资的积极性具有重要的现实意义。
三、许可方式
（一）考虑因素
《公司法》第二十八条第一款规定，“股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各自所认缴的出资额。股东以货币出资的，应当将货币出资足额存入有限责任公司在银行开设的账户；以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。”基于该规定，专利权人需向目标公司转让拟用于出资的专利使用权。
根据《专利法》第十二条的规定，专利许可的本质系专利权人向被许可人让渡专利使用权，被许可人向专利权人支付专利许可使用费。在这个意义上，专利权人系向被许可人转让专利使用权。
另，《合同法》第三百四十二条第一款规定，“技术转让合同包括专利权转让、专利申请权转让、技术秘密转让、专利实施许可合同。”《最高人民法院关于审理技术合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》（以下简称“《技术合同司法解释》”）第二十二条第一款规定，“合同法第三百四十二条规定的‘技术转让合同’，是指合法拥有技术的权利人，包括其他有权对外转让技术的人，将现有特定的专利、专利申请、技术秘密的相关权利让与他人，或者许可他人实施、使用所订立的合同。但就尚待研究开发的技术成果或者不涉及专利、专利申请或者技术秘密的知识、技术、经验和信息所订立的合同除外。”基于《合同法》的角度，专利许可的本质亦系专利权人向被许可人转让专利使用权。
《技术合同司法解释》第二十五条第一款规定，“专利实施许可包括以下方式：
（一）独占实施许可，是指让与人在约定许可实施专利的范围内，将该专利仅许可一个受让人实施，让与人依约定不得实施该专利；
（二）排他实施许可，是指让与人在约定许可实施专利的范围内，将该专利仅许可一个受让人实施，但让与人依约定可以自行实施该专利；
（三）普通实施许可，是指让与人在约定许可实施专利的范围内许可他人实施该专利，并且可以自行实施该专利。”
基于该规定，专利许可包括独占许可、排他许可和普通许可三种方式。关于专利权人应以何种方式安排专利许可，以向目标公司转让专利使用权，笔者认为，主要考虑如下同业竞争、竞业限制和竞业禁止等几个因素。
（二）解决方案
基于股东的角度，若以排他许可的方式予以安排出资，则作为专利权人，股东与目标公司存在同业竞争；若以普通许可的方式予以安排出资，则作为专利权人，股东与目标公司存在当然的同业竞争，且其他被许可人因可使用予以出资的专利，则达不到以使用权出资的商业目的，于目标公司不利。
以深圳为例，1998年9月14日，深圳市人民政府发布《深圳经济特区技术成果入股管理办法》（以下简称“《办法》”）。《办法》第二十九条第二款规定，“各出资方应当约定在公司存续期间，未经公司同意，技术出资方不得在生产同类产品且与公司有竞争关系的其他企业中担任技术开发、技术管理或技术服务等职务，或者在自己的企业中生产有竞争关系的同类产品。”
基于董事和高管的角度，特别的，若股东同时担任董事或高管，则若以排他许可或普通许可的方式予以安排出资，则作为股东的董事或高管与目标公司之间存在竞业禁止。
基于普通劳动者的角度，若作为股东的董事或高管离职的，则若以排他许可或普通许可的方式予以安排出资，则作为股东的董事或高管与目标公司之间存在竞业限制。
在上述三种情形下，若以排他许可或普通许可的方式予以安排出资，则作为专利权人的股东可能违反关于同业竞争、竞业禁止及竞业限制的规定而损害目标公司的利益。在这个意义上，若以独占许可的方式予以安排出资，则因仅有目标公司有权使用以使用权出资的专利，包括专利权人在内的任何主体均无权使用该以使用权予以出资的专利，可解决前述问题。
（三）相关案例
以湖南为例，《规定》第三条规定，“用专利使用权作价出资登记注册公司应该具备以下条件：
（一）对用于出资的专利使用权由有资质的专业评估机构进行评估作价，并不得高估或者低估作价；
（二）专利许可方式为在中国境内独占许可，即双方应签订独占专利实施许可合同，包括专利权人在内的任何第三方都不得具有对该项专利技术的使用权；
（三）以专利使用权出资方具有持续获取与所在公司业务发展相关专利的能力；
（四）符合登记注册公司相关规定。”基于该规定，湖南明确专利权人应以独占许可的方式向目标公司转让专利使用权。
四、出资程序
（一）内部决策
若专利人系法人的，因以专利使用权对目标公司予以出资系对外投资，可能需要根据《公司章程》的规定经股东会决议；若专利人系合伙企业的，因以专利使用权对目标公司予以出资系对外投资，可能需要根据《有限合伙协议》的规定经合伙人决议。
另，若专利人以专利使用权对目标公司予以出资系后续增资行为，则目标公司需根据《公司法》第四十三条第二款及《公司章程》的规定经股东会决议。
（二）尽职调查
对拟用于出资的专利使用权进行业务尽职调查、法律尽职调查和财务尽职调查。其中：法律尽职调查应参照专利许可的标准予以进行，至少应包括如下几个方面：
(1)专利权属：
A.专利名称；
C.发明人/设计人；
D.专利权剩余期限。
(2)法律状态：是否有效；是否存在终止（期满终止和期满前终止或无效的情况；
(3)权利来源：申请还是受让；
(4)缴费情况：有无按时交纳年费；未按时交纳年费的，是否处于滞纳期、通知期、恢复期等情况；
(5)许可情况：有无许可历史（合同履行情况）；当下有无许可；有无将来许可的承诺或安排；
(6)转让情况：有无转让历史（合同履行情况）；当下有无转让；有无将来转让的承诺或安排；
(7)权利负担：有无设定质押的情况；
(8)权利限制：有无被保全的情况；
(9)权利稳定性：对专利权被宣告无效的可能性予以分析和判断；
(10)侵权可能性：对侵权的可能性予以分析和判断；
(11)优先权：若专利（申请）要求优先权（本国优先权及外国优先权），需判断是否能真正要求到优先权，需检索优先权日和申请日之间的相关文献，以确定是否存在影响新颖性和/或创造性的对比文件；
(12)同族专利：核查同族专利在各个国家的授权情况，综合分析其实际应该授权的保护范围（最小范围），基于该最小范围进行谈判，有利于在谈判中形成合理的价格预期；
(13)审查文档：核查各专利的审查过程，确定审查过程中对于专利保护范围的修改过程；核实授权版本与原始提交版本（或公开版本）在范围上是否一致，授权版本是否存在超范围的风险。另，核查同族专利中各个专利的审查文档，对比同族专利中各个专利的授权范围，亦有助于判断专利的稳定性。
(14)职务发明：核查该专利是否系职务发明，若系职务发明，是否依法给予发明人/设计人以奖励和/或报酬，是否存在（潜在的）权属纠纷或奖励报酬纠纷；
(15)标准专利：确认该专利是否加入某个标准；若加入某个标准，其是否系标准必要专利（SEP）；并关注标准的草案时间以及正式发布时间；核查标准专利是否真正在标准组织中进行声明。
（三）资产评估
由投资人和/或其他投资人和/或目标公司委托资产评估公司根据《资产评估基本准则-无形资产》及《专利资产评估指导意见》对拟用于出资的专利使用权予以评估。鉴于《资产评估报告》的有效期通常系1年，后续的许可备案手续应于报告期内予以办结。
（四）合同设计
1、《出资协议》/《增资协议》：
原始出资的：以专利使用权出资的投资人与其他投资人签署《出资协议》，对出资额度、出资方式、出资期限、违约责任等予以约定；特别地，鉴于以专利使用权出资的投资人需与目标公司签署《专利实施许可合同》，以专利使用权出资的投资人的出资期限应妥善安排于目标公司设立后。
后续增资的：以专利使用权出资的投资人与其他投资人签署《增资协议》，对出资额度、出资方式、出资期限、违约责任等予以约定。
2、《专利实施许可合同》：
目标公司设立后，以专利使用权出资的投资人与目标公司签署《专利实施许可合同》。《专利实施许可合同》应以一般专利许可的标准为基础，但高于一般专利许可的标准予以安排相关条款。特别地，应对专利实施中的侵权责任条款和不质疑条款予以妥善安排。
（五）法律谈判
以专利使用权出资的投资人与目标公司就《专利实施许可合同》的相关条款进行法律谈判。
（六）合同签署
以专利使用权出资的投资人与目标公司就经法律谈判后确定的《专利实施许可合同》予以签署。
（七）合同备案
专利权人根据《专利实施许可合同备案办法》的相关规定就专利许可事宜向国家知识产权局申请备案。
五、出资责任
（一）出资违约
《公司法》第二十八条第二款规定，“股东不按照前款规定缴纳出资的，除应当向公司足额缴纳外，还应当向已按期足额缴纳出资的股东承担违约责任。”基于《公司法》第二十八条第二款的规定，对于原始出资，在目标公司设立过程中，专利权人未按《出资协议》之约定予以出资的；对于后续增资，专利权人未按《增资协议》之约定予以出资的，专利权人将对目标公司承担足额缴纳的责任，并对其他股东承担违约责任。
（二）出资不实
1、法律依据
《公司法》第三十条规定，“有限责任公司成立后，发现作为设立公司出资的非货币财产的实际价额显著低于公司章程所定价额的，应当由交付该出资的股东补足其差额；公司设立时的其他股东承担连带责任。”
2、可能情形
1) 实体问题
专利权人依《出资协议》或《增资协议》之约定以专利使用权予以出资，但专利权因专利权人未依法缴纳专利年费或声明放弃专利权而于期满前终止的，以及专利权被国家知识产权局专利复审委员会作出的已经发生法律效力的无效宣告请求审查决定宣告无效的，因专利使用权的存续期限短于《公司章程》记载的用以出资的期限，亦相应短于资产评估时的剩余期限，导致U实际价额低于公司章程所定价额，因而构成出资不实的情形。
2) 程序问题
未依法办理许可备案手续，可能构成出资不实的情形。
3、责任承担
专利权人对目标公司承担补足责任；其他股东对目标公司承担连带责任。
4、解决办法
专利权因专利权人未依法缴纳专利年费或声明放弃专利权而于期满前终止的，以及专利权被国家知识产权局专利复审委员会作出的已经发生法律效力的无效宣告请求审查决定宣告无效的，应经出资协议、公司章程允许专利权人于专利权期满前终止后或专利权被宣告无效后以货币财产和/或专利权等非货币财产予以补足出资。
需特别说明的是，在专利权于期满前终止的，因专利权终止前，专利权处于有效的法律状态，对专利权终止前专利使用权的价值予以评估并允许专利权人以货币财产和/或专利权等非货币财产予以补足出资应无异议。在专利权被宣告无效的情形下，有观点认为，专利权人应重新出资[3]。
笔者认为，鉴于对专利无效对专利许可合同追溯力的限制[4]，应对专利权被宣告无效前专利使用权的价值予以评估并经出资协议、公司章程允许专利权人以货币财产和/或专利权等非货币财产予以补足出资。
另，以湖南为例，《关于支持以专利使用权出资登记注册公司的若干规定》第六条规定，“以专利使用权出资方可以用新的专利权或专利使用权作价用于公司资本维持”。该规定亦佐证了笔者的观点。
5、相关案例
笔者以海信科龙电器股份有限公司与武汉市万欣机械有限公司承揽合同纠纷上诉案对专利权人以专利使用权出资可能因程序瑕疵涉及的出资不实责任予以阐述如下：
l 案情
2004年2月，被告海信科龙电器股份有限公司（以下简称“海信科龙公司”）通过股权转让及增加注册资本取得被告西安科龙制冷有限公司（以下简称“西安科龙公司”）60%的股权，成为控股股东，认缴新增注册资本人民币50,580,000元。增资协议约定技术、专利等无形资产的使用权出资人民币43,150,000元，占注册资本比例的21.36%。经评估，两项专利价值为人民币53,656,300元，评估报告自评估基准日起1年内有效。经验资，专利技术出资为人民币43,150,000元，海信科龙公司向工商部门作出书面承诺，承诺在2005年3月10日前补齐其专利出资认可的相关资料，但其并未在上述期限内办理无形资产转让专利部门审批手续。
2006年6月，原告武汉市万欣机械有限公司（以下简称“万欣公司”）承揽西安科龙公司加工业务。2006年8月22日至2007年4月期间，西安科龙公司欠定作款人民币1,190,632.40元。2007年6月，西安科龙公司停产，万欣公司尚有已生产的人民币600,000余元货物未能交付。
万欣公司起诉请求判令西安科龙公司支付所欠定作款人民币1,190,000余元，并承担延期付款违约金、赔偿损失人民币900,000余元；海信科龙公司在出资不实范围内对西安科龙公司的上述债务承担清偿责任。海信科龙公司认为其出资到位，与万欣公司没有债权债务关系，不应承担责任。
审判
海信科龙公司协议以专利使用权出资入股，但专利使用权只是专利权的一部分，与《公司法（2005年修订）》第二十八条（《公司法（2013年修订）》第三十条）的规定不符。同时，涉诉两项专利的评估价值是对专利权价值的评估，从办理工商登记的资料显示，应认定海信科龙公司是以专利权出资。本案被告海信科龙公司未在专利行政主管部门办理专利权转让的相关审批登记手续，故海信科龙公司对被告西安科龙公司的出资不实，属于滥用公司股东权利、公司法人独立地位和股东有限责任，逃避债务，严重损害公司债权人利益的行为，应在出资不实的范围内对西安科龙公司的债务承担连带清偿责任。
评析
(1)关于出资标的：在该案中，对出资标的予以准确认定的意义在于，其关乎对海信科龙公司是否已履行出资义务的认定。笔者认为，一审法院认定海信科龙公司以专利使用权出资违反《公司法（2005年修订）》第二十八条（《公司法（2013年修订）》第三十条）的规定，并认定海信科龙公司以专利权出资系法律适用错误。
(2) 关于出资不实：在一审法院认定海信科龙公司系以专利权出资的背景下，一审法院因海信科龙公司未举证证明其已依法办理专利权转移手续而认定海信科龙公司未履行出资义务并判决其就海信科龙公司的债务在出资不实的范围内对万欣公司承担连带责任并无不当。但因海信科龙公司系以专利使用权出资，因备案系专利许可合同的对抗要件而非生效要件（关于专利许可合同备案的对抗效力，笔者另撰撰文予以论述），即使海信科龙公司未举证证明其已办理许可备案手续，因专利许可合同生效并由海信科龙公司及西安科龙公司实际履行且未发生专利权于期满前终止或专利权被宣告无效的情形，海信科龙公司并不存在出资不实的情形，西安科龙公司的债权人万欣公司不能就西安科龙公司的债务向海信科龙公司主张承担连带责任。
(3) 关于许可备案：虽然是否出资不实与是否具有对抗效力系两个层面上的法律问题，但鉴于完善出资程序、发挥许可备案功能及扩展目标公司专利权益边界等考虑，笔者建议专利权人根据《专利实施许可合同备案办法》的相关规定对专利许可事宜予以备案。
六、税务安排
（一）营业税
《营业税暂行条例（2008年修订）》第一条规定，“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”
《营业税暂行条例实施细则（2011年修订）》第三条规定，“条例第一条所称提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指有偿提供条例规定的劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为（以下称应税行为）。但单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供条例规定的劳务，不包括在内。前款所称有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。”
《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）（以下简称“《通知》”）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第一条第一款规定，“在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业、邮政业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。纳税人提供应税服务，应当按照本办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。”
基于上述规定，专利使用权出资属于“营改增”范围，不再缴纳营业税。
（二）增值税
《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》规定，“技术转让服务，是指转让专利或者非专利技术的所有权或者使用权的业务活动。”
《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》规定，“技术转让，是指转让者将其拥有的专利和非专利技术的所有权或者使用权有偿转让他人的行为”，并规定“试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务”免征增值税。
基于上述规定，专利使用权出资系增值税项下的应税服务，但免征增值税。
（三）印花税
根据《印花税税目税率表》的规定，立据人应对产权转移书据按所载金额万分之五贴花。《国家税务局关于对技术合同征收印花税问题的通知》（[89]国税地字第034号）第一条规定，“专利权转让、专利实施许可所书立的合同、书据，适用‘产权转移书据’税目”。
基于上述规定，专利权人以专利使用权出资，应按入股作价金额万分之五缴纳印花税。
（四）所得税
1、个人所得税
《个人所得税法（2011年修订）》（以下简称“《个人所得税法》”）第二条规定，“下列各项个人所得，应纳个人所得税：……六、特许权使用费所得；……”《个人所得税法》第三条规定，“个人所得税的税率：……五、特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为百分之二十。”
《个人所得税法实施条例（2011年修订）》（以下简称“《个人所得税法实施条例》”）第八条规定，“税法第二条所说的各项个人所得的范围：……（六）特许权使用费所得，是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得；提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得……”
《个人所得税法实施条例》第十条规定，“个人所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，参照市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。所得为其他形式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额。”
基于上述规定，以专利使用权予以出资，属于提供特许权使用费所得；专利权人系个人的，应予缴纳个人所得税。另，税务部门亦就此进行了明确的回应。
另，于2015年3月13日发布的《中共中央国务院关于深化体制机制改革加快实施创新驱动发展战略的若干意见》规定，科研人员以科技成果入股的，原则上在5年内分期缴纳个人所得税。于2016年9月20日发布的《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号）规定，个人对技术成果投资入股实施选择性税收优惠政策，即：个人可选择继续按现行有关税收政策执行，也可选择适用递延纳税优惠政策。
基于该规定，个人以专利使用权出资的，可选择按特许权使用费所得应税项目缴纳个人所得税，也可选择适用递延纳税优惠政策。
2、企业所得税
《企业所得税法实施条例》第九十条规定，“企业所得税法第二十七条第（四）项所称符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。”
于2009年4月24日发布、自2008年1月1日起实施的《国家税务总局关于技术转让所得减免企业所得税有关问题的通知》（国税函[2009]212号）第一条规定，“根据企业所得税法第二十七条第（四）项规定，享受减免企业所得税优惠的技术转让应符合以下条件：（一）享受优惠的技术转让主体是企业所得税法规定的居民企业；（二）技术转让属于财政部、国家税务总局规定的范围；（三）境内技术转让经省级以上科技部门认定；（四）向境外转让技术经省级以上商务部门认定；（五）国务院税务主管部门规定的其他条件。”
于2010年12月31日发布、自2008年1月1日起实施的《财政部国家税务总局关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2010]111号）第一条规定，“技术转让的范围，包括居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品种，以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。其中：专利技术，是指法律授予独占权的发明、实用新型和非简单改变产品图案的外观设计。”
《财政部国家税务总局关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知》第二条规定，“本通知所称技术转让，是指居民企业转让其拥有符合本通知第一条规定技术的所有权或5年以上（含5年）全球独占许可使用权的行为。”
《财政部国家税务总局关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知》第四条规定，“居民企业从直接或间接持有股权之和达到100%的关联方取得的技术转让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。”
基于上述规定，若以专利使用权出资的专利权人系企业，独占许可的地域系全球、独占许可的期间系5年以上（含5年），且不存在《财政部国家税务总局关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知》第四条规定的关联情形的，可享受《企业所得税法实施条例》第九十条规定的企业所得税减免政策。
七、股权退出
（一）股权退出的方式安排
《公司法》第七十一条规定，“有限责任公司的股东之间可以相互转让其全部或者部分股权。股东向股东以外的人转让股权，应当经其他股东过半数同意。股东应就其股权转让事项书面通知其他股东征求同意，其他股东自接到书面通知之日起满三十日未答复的，视为同意转让。其他股东半数以上不同意转让的，不同意的股东应当购买该转让的股权；不购买的，视为同意转让。
经股东同意转让的股权，在同等条件下，其他股东有优先购买权。两个以上股东主张行使优先购买权的，协商确定各自的购买比例；协商不成的，按照转让时各自的出资比例行使优先购买权。公司章程对股权转让另有规定的，从其规定。”
基于该规定，与经货币出资及其它非货币财产出资形成的股权一致，专利权人可对以其专利使用权出资形成的股权自由转让（对外转让时需经其他股东过半数同意的程序性要求并不影响其自由处分的本质）。同时，《公司法》第七十一条亦允许股东经公司章程对股权转让另作安排。在实践中，亦有部分地区要求需在公司章程中事先对股权退出方式予以安排。
以上海为例，上海市工商行政管理局于2006年10月26日发布、自同日起实施的《知识产权投资入股登记办法》第四条规定，“股东以知识产权出资的，在公司章程中必须注明知识产权出资形成的股权退出方式。”
（二）股权转让对专利权转移的影响
基于前述分析，专利权人可自由转让其以专利使用权出资形成的股权。专利权人依法转让其以专利使用权出资形成的股权的，因股权仅涉及专利使用权，股权转让并未涉及专利权的转移；股权转让完毕后，股东与专利权人发生主体分离；在法律意义上，这并无障碍。基于专利使用权出资的背景及人合因素的考量，目标公司及其他股东具有以专利使用权出资的股东与专利权人身份保持一致的天然期望。
正是在这个意义上，以上海为例，《知识产权投资入股登记办法》第四条规定需在公司章程中事先对股权退出方式予以安排。
需特别说明的是，专利权人转让股权的，系对其于公司章程项下权利义务的概括转让；在与目标公司及债权人等对外关系上，相应的义务由股权受让方予以承继；在专利权人与受让方的内部关系上，专利权人应与受让方就因专利权于期满前终止或专利权被宣告无效而可能出现的出质不实的情形下的责任承担予以明确安排。
（三）专利权转移对股权转让的影响
1、冲突
1) 专利权人可依法自由转让其专利权
《专利法》第十条第一款规定，“专利申请权和专利权可以转让。”基于《专利法》第十条第一款的规定，专利权人可依法自由转让其专利权。
《专利法实施细则》第十四条第二款规定，“专利权人与他人订立的专利实施许可合同，应当自合同生效之日起3 个月内向国务院专利行政部门备案。”基于该规定，许可备案并非许可合同的生效要件。虽然《专利法》、《专利法实施细则》及《最高人民法院关于审理专利纠纷案件适用法律问题的若干规定》等并未规定许可备案系许可合同的对抗要件，但参照《最高人民法院关于审理商标民事纠纷案件适用法律若干问题的解释》第十九条第二款的规定，把许可备案作为许可合同的对抗要件已成为学理及实务中普遍接受的做法。
《技术合同司法解释》第二十四条第二款规定，“让与人与受让人订立的专利权、专利申请权转让合同，不影响在合同成立前让与人与他人订立的相关专利实施许可合同或者技术秘密转让合同的效力。”基于《技术合同司法解释》第二十四条第二款的规定，专利权人转让专利权的，并不影响目标公司对专利权的独占许可使用。
2) 专利权人对外转让股权需履行“过半数同意”的程序性规定
《公司法》第七十一条第二款规定，“股东向股东以外的人转让股权，应当经其他股东过半数同意。股东应就其股权转让事项书面通知其他股东征求同意，其他股东自接到书面通知之日起满三十日未答复的，视为同意转让。其他股东半数以上不同意转让的，不同意的股东应当购买该转让的股权；不购买的，视为同意转让。”
因专利权的转让必然伴随专利使用权的转移，从而导致股权发生转移，股东发生变更。基于《公司法》第七十一条第二款的规定，专利权人对外转让股权需履行“过半数同意”的程序性规定。
基于上述分析，专利权人转让专利权的，伴随着股权的转让，且专利权的转让与股权的转让之间存有一定的程序性冲突。
2、解决
在公司章程中对专利权的转让予以适当限制和安排，如：专利权人不得转让其专利权；或以“过半数同意”的程序性规定作出与对外转让股权一致的安排。当然，此时的专利权转让系包括股权转让的整体转让，其转让定价应综合技术价值及股权价值等因素予以确定。
3、案例
以深圳为例，《办法》第十四条规定，“实行技术成果入股的，公司章程中除应依《中华人民共和国公司法》的规定记载有关事项外，还应当明确下列内容：（一）技术成果出资标的；（二）技术成果的作价及其计算方法；（三）技术成果出资占全部注册资本的比例；（四）技术出资方的出资义务和竞业禁止义务；（五）验收期限和验收标准；（六）U以非专利技术成果出资的，公司存续期间技术出资方能否向第三方再转让该技术成果的限定事宜U；（七）后续改进技术成果的分享办法。”该规定虽然系关于U非专利技术成果出资的规范，但对于专利权人以专利使用权出资的情形，亦可作路径参考。
在这个意义上，上海以《知识产权投资入股登记办法》对股权退出的方式予以安排，深圳以《办法》对出资财产的转让予以安排。
结语
基于前述分析：
1.专利使用权依法可作出资财产予以出资；
2.但应对出资主体予以适当限制，出资主体仅限于专利权人；
3.鉴于同业竞争、竞业限制及竞业禁止等因素的考量，专利权人应以独占许可的方式安排专利使用权予以出资；
4.并先后经内部决策、尽职调查、资产评估、合同设计、法律谈判、合同签署、合同备案等出资程序；
5.若以专利使用权予以出资的专利权出现期满前终止或被宣告无效的情形，专利权人应基于出资不实根据《公司章程》的安排承担相应的法律责任；
6.专利权人应基于出资行为依法缴纳印花税及个人所得税等可能的税费；
7.专利权人转让股权的并不导致专利权的转移，但专利权的转移将导致股权的转移，专利权人可与其他投资人及目标公司就股权退出方式及对专利权转让的适当限制经《公司章程》予以安排。
【注释】：
[1] 隋彭生：《公司法（第四版）》，中国人民大学出版社2011年版，第42页
[2]刘骁：《专利无效后专利许可合同的效力判定》
[3]武汉市蔡甸区人民法院（2009）蔡民二初字第2号《民事判决书》
[4]中国税网：《个人以持有的专利技术使用权投资入股涉及何种税》，《财税实务问答》2014年第13期
来源：IPRdaily中文网（IPRdaily.cn）
作者：刘骁 中银上海所合伙人
编辑：IPRdaily.cn 赵珍
校对：IPRdaily.cn 纵横君
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